甲公司为一家上市的集团公司，原持有乙公司30％的股权，能够对乙公司实施重大影响。甲公司20×3年及20×4年发生的相关交易事项如下： （1）20×3年1月1日，甲公司从乙公司的控股股东——丙公司处受让乙公司50％股权，受让价格为13000万元，款项已用银行存款支付，并办理了股东变更登记手续。购买日，乙公司可辨认净资产的账面价值为18000万元，公允价值为20000万元（含原未确认的无形资产公允价值2000万元），除原未确认入账的无形资产外，其他各项可辨认资产及负债的公允价值与其账面价值相同。上述无形资产系一项商标权，自购买日开始尚可使用10年，预计净残值为零，采用直线法摊销。甲公司受让乙公司50％股权后，共计持有乙公司80％股权，能够对乙公司实施控制。甲公司受让乙公司50％股权时，所持乙公司30％股权的账面价值为5400万元，其中投资成本4500万元，损益调整870万元，其他权益变动30万元；公允价值为6200万元。 （2）20×3年1月1日，乙公司个别财务报表中所有者权益为18000万元，其中实收资本为15000万元，资本公积为100万元，盈余公积为290万元，未分配利润为2610万元。20×3年度，乙公司个别财务报表实现净利润500万元，因可供出售金融资产公允价值变动产生的其他综合收益60万元。 （3）20×4年1月1日，甲公司向丁公司转让所持乙公司70％股权，转让价格为20000万元，款项已收到，并办理了股权变更登记手续。出售日，甲公司所持乙公司剩余10％股权的公允价值为2500万元。转让乙公司70％股权后，甲公司不能对乙公司实施控制、共同控制或施加重大影响。 其他相关资料：甲公司与丙公司、丁公司于交易发生前无任何关联关系。甲公司受让乙公司50％股权后，甲公司与乙公司并无任何关联方交易。乙公司按净利润的10％计提法定盈余公积，不提取任意盈余公积。20×3年度及20×4年度，乙公司未向股东分配利润。不考虑相关税费及其他因素。 要求： （1）根据资料（1），计算甲公司20×3年度个别财务报表中受让乙公司50％股权后长期股权投资的初始投资成本，并编制与取得该股权相关的相关分录。 （2）根据资料（1），计算甲公司20×3年度合并财务报表中因购买乙公司发生的合并成本及应列报的商誉。 （3）根据资料（1），计算甲公司20×3年度合并财务报表中因购买乙公司50％股权应确认的投资收益。 （4）根据资料（1）和（2），编制与甲公司20×3年度合并资产负债表和合并利润表相关的调整及抵销分录。 （5）根据上述资料，计算甲公司20×4年度个别财务报表中因处置70％股权应确认的投资收益，并编制相关会计分录。 （6）根据上述资料，计算甲公司20×4年度合并财务报表中因处置70％股权应确认的投资收益。-注册会计师

甲公司为一家上市的集团公司，原持有乙公司30％的股权，能够对乙公司实施重大影响。甲公司20×3年及20×4年发生的相关交易事项如下：
（1）20×3年1月1日，甲公司从乙公司的控股股东——丙公司处受让乙公司50％股权，受让价格为13000万元，款项已用银行存款支付，并办理了股东变更登记手续。购买日，乙公司可辨认净资产的账面价值为18000万元，公允价值为20000万元（含原未确认的无形资产公允价值2000万元），除原未确认入账的无形资产外，其他各项可辨认资产及负债的公允价值与其账面价值相同。上述无形资产系一项商标权，自购买日开始尚可使用10年，预计净残值为零，采用直线法摊销。甲公司受让乙公司50％股权后，共计持有乙公司80％股权，能够对乙公司实施控制。甲公司受让乙公司50％股权时，所持乙公司30％股权的账面价值为5400万元，其中投资成本4500万元，损益调整870万元，其他权益变动30万元；公允价值为6200万元。
（2）20×3年1月1日，乙公司个别财务报表中所有者权益为18000万元，其中实收资本为15000万元，资本公积为100万元，盈余公积为290万元，未分配利润为2610万元。20×3年度，乙公司个别财务报表实现净利润500万元，因可供出售金融资产公允价值变动产生的其他综合收益60万元。
（3）20×4年1月1日，甲公司向丁公司转让所持乙公司70％股权，转让价格为20000万元，款项已收到，并办理了股权变更登记手续。出售日，甲公司所持乙公司剩余10％股权的公允价值为2500万元。转让乙公司70％股权后，甲公司不能对乙公司实施控制、共同控制或施加重大影响。
其他相关资料：甲公司与丙公司、丁公司于交易发生前无任何关联关系。甲公司受让乙公司50％股权后，甲公司与乙公司并无任何关联方交易。乙公司按净利润的10％计提法定盈余公积，不提取任意盈余公积。20×3年度及20×4年度，乙公司未向股东分配利润。不考虑相关税费及其他因素。
要求：
（1）根据资料（1），计算甲公司20×3年度个别财务报表中受让乙公司50％股权后长期股权投资的初始投资成本，并编制与取得该股权相关的相关分录。
（2）根据资料（1），计算甲公司20×3年度合并财务报表中因购买乙公司发生的合并成本及应列报的商誉。
（3）根据资料（1），计算甲公司20×3年度合并财务报表中因购买乙公司50％股权应确认的投资收益。
（4）根据资料（1）和（2），编制与甲公司20×3年度合并资产负债表和合并利润表相关的调整及抵销分录。
（5）根据上述资料，计算甲公司20×4年度个别财务报表中因处置70％股权应确认的投资收益，并编制相关会计分录。
（6）根据上述资料，计算甲公司20×4年度合并财务报表中因处置70％股权应确认的投资收益。

正确答案：

（1）非同一控制下企业合并，在个别财务报表中，购买方应当以购买日之前所持被购买方的股权投资在购买日的账面价值与购买日新增股权投资成本之和，作为该项投资的初始投资成本。个别财务报表中的投资成本＝5400＋13000＝18400（万元）。
借：长期股权投资　13000
　贷：银行存款　　13000
（2）在合并财务报表中，购买方对于购买日之前持有的被购买方的股权，应当按照该股权在购买日的公允价值进行重新计量：①购买日之前持有的被购买方的股权于购买日的公允价值，与购买日新购入股权所支付对价的公允价值之和，为合并财务报表中的合并成本；③在按上述计算的合并成本基础上，比较购买日被购买方可辨认净资产公允价值的份额，确定购买日应予确认的商誉，或者应计入发生当期损益的金额。合并财务报表中的成本＝6200＋13000＝19200（万元），商誉＝19200－20000×80％＝3200（万元）。
（3）在合并财务报表中，①购买方对于购买日之前持有的被购买方的股权，按照该股权在购买日的公允价值进行重新计量，公允价值与其账面价值的差额计入当期投资收益；②购买方对于购买日之前持有的被购买方的股权涉及其他综合收益的，与其相关的其他综合收益应当转为购买日所属当期投资收益。合并报表中确认的投资收益＝（6200－5400）＋30＝830（万元）。
借：长期股权投资　800
　贷：投资收益　　800
借：其他综合收益　30
　贷：投资收益　　30
（4）编制合并财务报表时，首先，将子公司的账面价值调整为公允价值；其次，必须将母公司对子公司的长期股权投资与子公司所有者权益中所拥有的份额予以抵销；最后，还必须将对子公司的投资收益与子公司当年利润分配相抵销，使合并财务报表反映母公司股东权益变动的情况。
借：无形资产　　2000
　贷：资本公积　2000
借：管理费用　　　　　　　　　　　200
　贷：无形资产－累计摊销　(2000/10)200
调整后的净利润=(500－2000/10)=300(万元)。
借：长期股权投资　　　　240
　贷：投资收益　(300×80%)240
借：长期股权投资　(60×80%)48
　贷：其他综合收益　　　　48
借：实收资本　　　　　　　　　　　　15000
　　资本公积　　　　　　　　(100+2000)2100
　　其他综合收益　　　　　　　　　　　　60
　　盈余公积　　　　　　　　　　(290+50)340
　　年末未分配利润　(2610+500－200－50)2860
　　商誉　　　　　　　　　　　　　　　3200
　贷：长期股权投资　(18400+800+240+48)19488
　　　少数股东权益　　　　　　　　　　4072
借：投资收益　　　　　240
　　少数股东损益　　　60
　　未分配利润－年初　2610
　贷：提取盈余公积　　　50
　　　未分配利润－年末　2860
（5）投资企业原持有被投资单位的股份达到控制程度，其后因部分处置等原因导致持股比例下降，不能再对被投资单位实施控制的，也不能对被投资单位实施共同控制或重大影响的，应将剩余股权改按金融工具确认和计量准则的要求进行会计处理，并于丧失控制权日将剩余股权按公允价值重新计量，公允价值与其账面价值的差额计入当期损益。个别报表中确认的投资收益＝（20000－18400×70％/80％）＋（2500－18400×10％/80％）＋30＝4130（万元），将原30％的投资确认的资本公积30万元结转到投资收益。
借：银行存款　　　　20000
　贷：长期股权投资　16100
　　　投资收益　　　3900
借：其他综合收益　30
　贷：投资收益　　30
借：可供出售金融资产(或交易性金融资产)　2500
　贷：长期股权投资　　　　　　　　　　　2300
　　　投资收益　　　　　　　　　　　　　200
或者将上述三笔分录合写：
借：银行存款　　　　　　　　　　　　　　20000
　　其他综合收益　　　　　　　　　　　　30
　　可供出售金融资产(或交易性金融资产)　2500
　贷：长期股权投资　　　　　　　　　　　18400
　　　投资收益　　　　　　　　　　　　　41300
（6）母公司因处置部分股权投资或其他原因丧失了对原有子公司控制的，在合并财务报表中，处置股权取得的对价与剩余股权的公允价值之和，减去按原持股比例计算应享有原有子公司自购买日开始持续计算的净资产账面价值份额与商誉之和，形成的差额计入丧失控制权当期的投资收益；与原有子公司的股权投资相关的其他综合收益、其他所有者权益变动，应当在丧失控制权时转入当期损益。合并报表中确认的投资收益＝（20000＋2500）－[（20000＋300＋60）×80％]－3200＝3012（万元）。

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